Iva per cassa, fatturazione ed esigibilità dell’imposta

di Michele BANA

L’esercizio dell’opzione per la nuova Iva per cassa comporta, in capo al cedente/prestatore che vi ha aderito, l’obbligo di emettere le fatture attive con la dicitura “Operazione con Iva ad esigibilità differita, ai sensi dell’art. 32-bis del D.L. n. 83/2012”. In mancanza, non ricorre più – a dispetto del previgente regime di cui all’art. 7 del D.L. n. 185/2008 – una causa di inefficacia, bensì una mera violazione formale, in quanto il comportamento concludente del contribuente è comunque “altrimenti riscontrabile” (C.M. n. 44/E/2012, par. 6.1). Tale differenziazione trova giustificazione nell’indifferenza del regime nei confronti del cessionario/committente del soggetto passivo in Iva per cassa, il quale – rispetto al passato – non detrae l’Iva dopo aver pagato il corrispettivo, ma continua, invece, ad applicare il principio generale di detraibilità dell’imposta in base al momento di effettuazione dell’operazione (salvo che esso stesso abbia optato per l’Iva per cassa). La circostanza in parola aveva indotto alcuni commentatori a sostenere la possibilità di evitare l’apposizione della predetta annotazione in fattura, facendo leva sul fatto che il cessionario/committente non ha più alcun interesse a sapere che la fattispecie è soggetta ad Iva per cassa: tale tesi non è, tuttavia, condivisa dall’Agenzia delle Entrate, in quanto la dicitura in parola non serve tanto a costui quanto al cedente/prestatore, il quale – in sede di liquidazione dell’imposta – si trova a dover distinguere le operazioni soggetta ad Iva per cassa da quelle disciplinate da regimi differenti (ordinario od altri).

L’Iva esposta nelle predette fatture, correttamente annotate, diviene esigibile per effetto della riscossione del corrispettivo e, in ogni caso, dopo il decorso di un anno dal momento di effettuazione dell’operazione, individuato a norma dell’art. 6 del D.P.R. n. 633/1972, a nulla rilevando, ad esempio, la circostanza che sia stata successivamente emessa una fattura differita di cessione, bensì la data di consegna o spedizione dei beni, desumibile dal documento di trasporto. Il decorso del predetto termine di un anno si sospende, tuttavia, se – prima della scadenza dello stesso – il cessionario/committente è stato assoggettato ad una procedura concorsuale: a differenza di quanto previsto dalla previgente Iva per cassa (art. 7 del D.L. n. 185/2008), non rileva, invece, più la circostanza che costui sia interessato da un’azione esecutiva. Per quanto concerne l’individuazione della “procedura concorsuale”, la C.M. n. 44/E/2012 ha confermato il riferimento agli istituti già considerati dalla C.M. n. 20/E/2009 (amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi, concordato preventivo, fallimento e liquidazione coatta amministrativa): ai fini della sospensione in commento, non rileva, pertanto, la circostanza che il cessionario/committente abbia concluso un accordo di ristrutturazione dei debiti omologato ai sensi dell’art. 182-bis del R.D. n. 267/1942, ancorchè sia ricompreso nella norma del reddito d’impresa (art. 101, co. 5, del Tuir) in cui sono contenute le citate procedure concorsuali. Sul punto, la C.M. n. 44/E/2012 ha precisato che, per effetto dell’apertura di una delle predette procedure concorsuali, l’esigibilità dell’Iva è sospesa a beneficio di tutti i cedenti/prestatori che abbiano emesso fatture con Iva per cassa, sino all’effettivo incasso del corrispettivo, momento in cui l’imposta diviene esigibile limitatamente all’ammontare di quest’ultimo. In caso di revoca della procedura concorsuale, è stato riproposto il medesimo orientamento della C.M. n. 20/E/2009: l’Iva diviene comunque esigibile, e deve essere computata nella prima liquidazione successiva alla data di revoca, salvo che non sia ancora decorso un anno dalla data di effettuazione dell’operazione, nel qual caso è necessario attendere la scadenza di tale termine.

La nota di variazione in aumento, emessa – ai sensi dell’art. 26, co. 1, del D.P.R. n. 633/1972 – prima del decorso del predetto termine di un anno dal momento di effettuazione dell’operazione, comporta che la predetta scadenza sia computata, anche per il nuovo ammontare e relativa imposta, dalla data di effettuazione originaria della fattispecie. Le variazioni in diminuzione che intervengono prima che l’Iva diventi esigibile rettificano direttamente quest’ultima: diversamente, quelle sopravvenute possono essere computate nella prima liquidazione utile.