Cessioni di beni immobili con effetti differiti: impatto delle modifiche del D.L. 83/2012

di Sandro CERATO

L’art. 9 del D.L. 83/2012 ha, come moto, apportato significative modifiche al regime Iva delle operazioni di locazione e cessione di beni immobili, soprattutto con riferimento alle operazioni poste in essere dalle imprese di costruzione e/o ristrutturazione. Tali novità decorrono dal 26 giugno scorso, ed a tale proposito, focalizzando l’attenzione sulle cessioni, si ricorda che si deve aver riguardo alle regole contenute nell’art. 6 del DPR 633/72, secondo cui le compravendite immobiliari, quale regola generale, si considerano effettuate alla data della stipula dell’atto notarile.

Tuttavia, tale generale, in merito all’individuazione del momento di effettuazione dell’operazione, trova una specifica deroga laddove gli effetti traslativi o costitutivi della cessione si producano posteriormente rispetto al momento della stipula del contratto (si pensi, ad esempio, all’apposizione di una condizione sospensiva). In tali ipotesi, secondo quanto stabilito dallo stesso art. 6 del DPR 633/72, il momento di effettuazione dell’operazione è rinviato alla data in cui si verifica l’effetto traslativo del diritto di proprietà (e quindi, ad esempio, al momento in cui si verifica la condizione che aveva sospeso il trasferimento della proprietà), ad eccezione delle due seguenti ipotesi:

·       vendita con riserva di proprietà (art. 2, co. 2, n. 1, del DPR 633/72);

·       locazione con patto di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti (art. 2, co. 2, n. 2, del DPR 633/72).

In entrambe le descritte fattispecie, l’operazione si considera effettuata secondo la regola generale, ossia nel momento in cui è stipulato l’atto di trasferimento, a nulla rilevando la clausola di differimento del trasferimento della proprietà del bene, che conserva la sua validità solamente in ambito civilistico (relativamente alla locazione con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti, si veda anche la R.M. 1.8.2008, n. 338/E).

Per quanto riguarda tale ultima fattispecie, si segnala che l’Agenzia delle Entrate, con la C.M. 21.6.2011, n. 28/E, ha precisato che la locazione di immobili abitativi con patto di futura vendita vincolante per entrambe le parti, posta in essere da una cooperativa edilizia nei confronti dei futuri assegnatari degli alloggi, è soggetta ad Iva già al momento della stipula del contratto di locazione, ai sensi dell’art. 2, co. 2, n. 2, del DPR 633/72, e non al successivo momento di trasferimento della proprietà dell’immobile, ex art. 6, co. 2, lett. d-bis, dello stesso DPR 633/72.

In tale fattispecie, infatti, sebbene le parti del contratto siano la cooperativa ed i propri soci, ai fini dell’individuazione del momento di effettuazione dell’operazione, non deve aversi riguardo alla data di stipula del rogito notarile, previsto quale regola generale per le assegnazioni in proprietà di case di abitazione effettuate ai soci di cooperative edilizie a proprietà divisa, bensì al precedente momento di stipula del contratto di locazione con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti. Ne consegue che, precisa l’Agenzia, l’imposta deve applicarsi sull’intero corrispettivo pattuito per la vendita già all’atto del perfezionamento del contratto di locazione.

Le osservazioni svolte in precedenza, nel contesto della modifica intervenuta in data 26 giugno, assumono particolare rilevanza, poiché pur trattandosi di eventi che civilisticamente hanno avuto effetto tra le parti in data successiva al 26 giugno 2012, ai fini Iva si considerano effettuate in data antecedente, con conseguente applicazione del “vecchio” regime Iva, ossia in base alle regole applicabili prima delle modifiche apportate dall’art. 9 del D.L. 83/2012.