giovedì 20 settembre 2012

Perdite da liquidazione, novità normative e dichiarazione


di Michele BANA

La nuova disciplina di utilizzabilità dei risultati fiscali negativi delle società di capitali (art. 84 del D.P.R.. n. 917/1986), introdotta dal D.L. n. 98/2011, incide anche sulle regole applicabili alle imprese interessate da una causa di scioglimento, soggette all’operatività dell’art. 182, co. 3, del Tuir: “le perdite di esercizio anteriori all'inizio della liquidazione non compensate nel corso di questa ai sensi dell'articolo 84 sono ammesse in diminuzione in sede di conguaglio". Ciò induce a ritenere che la novità normativa esplichi i propri effetti anche in sede di scomputo dei redditi eventualmente conseguiti nei periodi intermedi della liquidazione sotto un duplice profilo:
·    da un lato, essendo stato eliminato il limite del quinquennio, viene meno la problematica della corretta individuazione di tale orizzonte temporale in corso di liquidazione conseguente all’unicità, a certe condizioni, del periodo della stessa liquidazione;
·    dall'altro, occorre tener conto della nuova soglia di utilizzo della perdita in misura pari all'80,00% del reddito, nel senso che le perdite di esercizio anteriori all'inizio della liquidazione possono essere utilizzate a scomputo dei redditi eventualmente conseguiti nei periodi intermedi della liquidazione entro il predetto limite. Quest’ultimo, ad avviso dell’Istituto di Ricerca dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili (Circolare n. 24/IR/2011), non dovrebbe trovare applicazione in sede di conguaglio finale, in quanto si avrebbe una “definitività” della parziale deducibilità della perdita, che non avrebbe alcuna giustificazione e determinerebbe una violazione del principio di uguaglianza rispetto ai soggetti non interessati da una causa di scioglimento.
La disciplina speciale di determinazione del reddito, ovvero di utilizzo delle perdite, delle società in liquidazione ha, inoltre, formato oggetto della R.M. n. 66/E/2010, con peculiare riferimento agli adempimenti dichiarativi, disciplinati dall’art. 5, co. 1 e 3, del D.P.R. n. 322/1998. Sul punto, si rammenta che – nel caso in cui la procedura venga ultimata entro l’esercizio in corso alla data di apertura della stessa – il liquidatore è tenuto a presentare, in via telematica, la dichiarazione dei redditi relativa al:
·    periodo compreso tra l’inizio dell’anno d’imposta ed il giorno in cui ha avuto effetto la delibera di messa in liquidazione, entro l’ultimo giorno del nono mese successivo a quest’ultima data;
·    risultato finale delle operazioni di liquidazione, entro i nove mesi successivi alla chiusura della liquidazione stessa oppure, se prescritto, al deposito del bilancio finale.
Diversamente, se la liquidazione si protrae oltre il periodo d’imposta in corso all’avvio della medesima, deve essere presentata la dichiarazione dei redditi della frazione residua di tale periodo d’imposta – ovvero dalla data della suddetta delibera a quella di chiusura del medesimo esercizio – ed una per “ogni successivo periodo d’imposta”. Con riferimento a quest’ultimo aspetto, il citato documento di prassi ha precisato che non deve riguardare la frazione dell’esercizio di conclusione della liquidazione: l’Agenzia delle Entrate ritiene, infatti, che, laddove il legislatore si è preoccupato di prevedere un’autonoma determinazione del reddito, ancorchè provvisoria, con conseguenti obblighi dichiarativi e liquidatori ai fini Ires, lo abbia fatto con riguardo ai soli esercizi provvisori conclusi, antecedenti quello nel corso del quale la liquidazione ha termine. Il reddito prodotto nella frazione di periodo che precede la chiusura della procedura è, infatti, assorbito dal risultato che emerge dal bilancio finale di liquidazione e, conseguentemente, anche l’imposta ad esso relativa va liquidata sulla base del risultato conclusivo, tenendo conto anche delle eventuali poste di conguaglio. Qualora dovesse emergere un saldo debitorio, il contribuente è tenuto ad effettuare – a norma dell’art. 7 del D.P.R. n. 435/2001 – il relativo versamento, entro il 16 del sesto mese successivo a quello di chiusura del periodo d’imposta.

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