Leasing: alcuni aspetti critici per la deducibilità fiscale dei canoni

di Sandro CERATO

A seguito delle modifiche introdotte all’art. 102, co. 7, del TUIR, nonché all’art. 54, co. 2, del TUIR, ad opera del D.L. n. 16/2012, a far data dalle sottoscrizioni di contratti di locazione finanziaria effettuate dal 29 aprile 2012, non sussistono più vincoli di durata minima dello stesso affinché si possano dedurre i canoni dal reddito d’impresa o di lavoro autonomo. Resta fermo, tuttavia, l’obbligo ai fini fiscali di “spalmare” la deduzione dei canoni in un periodo minimo, variabile in funzione della tipologia del bene oggetto del contratto. Si tratta, dunque, di una disposizione che lascia più libertà agli operatori economici, i quali, ferme le regole fiscali di deduzione entro un periodo “minimo”, possono scegliere se finanziare l’investimento entro un periodo più breve e più consono in base alle proprie necessità ed aspettative.

Ad esempio, considerando un bene mobile strumentale con periodo di ammortamento fiscale pari a 6 anni, il periodo di deduzione fiscale è pari a 2/3 di tale periodo, corrispondente a 4 anni. Civilisticamente, invece, l’impresa è libera di pattuire con la società concedente qualsiasi durata contrattuale, con conseguente “disallineamento” tra:

• imputazione a conto economico civilistico dei canoni di leasing (voce B8), che deve avvenire in base alla durata effettiva del contratto;
• deduzione dal reddito d’impresa, o di lavoro autonomo, in base al periodo minimo previsto dall’art. 102, co. 7, del TUIR, o art. 54, co. 2, del TUIR, con conseguente variazione in aumento del differenziale tra canone imputato a conto economico ed importo deducibile in base al periodo minimo fiscale.

Se già l’impostazione descritta complica senza dubbio l’operato delle imprese e dei professionisti, la questione diventa ancor più critica successivamente al riscatto del bene, poiché a seguito di tale evento l’impresa diviene proprietaria del bene ed inizia ad operare gli ammortamenti sul costo sostenuto per il riscatto. A questo punto, considerando l’ipotesi (più frequente) che la durata effettiva del contratto sia inferiore a quella “virtuale” prevista dal TUIR, ci si domanda come debba avvenire la deduzione dei canoni residui “fiscali”, ossia quelli calcolati tenendo conto del periodo minimo di deduzione previsto dalle disposizioni del TUIR. Sul punto, sembra possibile individuare due “tesi”:

• la prima, sposata da Assonime (circolare n. 14/2012), ritiene che le quote residue di canone, già imputate civilisticamente a conto economico, ma non ancora dedotte fiscalmente, dovrebbero essere aggiunte (capitalizzate) al costo fiscale del bene riscattato, da valere ai fini delle sue successive vicende reddituali (ammortamento e cessione);
• la seconda, sostenuta in dottrina, e cui si ritiene di aderire, parte dal presupposto che il differimento della deduzione ai fini fiscali vale solo per il leasing, e non anche per l’ammortamento. Ne dovrebbe conseguire che le quote di ammortamento imputate a conto economico sono deducibili anche fiscalmente, “aggiungendo” come variazione in diminuzione nel modello Unico (e quindi in via extracontabile, ai sensi dell’art. 109, co. 4, lett. a, del TUIR) l’eventuale “eccedenza” di canone di leasing deducibile in base al periodo minimo previsto dall’art. 102, co. 7, del TUIR.

Sulla questione, è evidente, dovrà intervenire quanto prima l’Agenzia delle Entrate, anche se le novità previste dal D.L. n. 16/2012 si applicano, come detto, solamente ai contratti stipulati a partire dal 29 aprile 2012, per i quali il riscatto avverrà in futuro. In ogni caso, al fine di consentire alle imprese una corretta pianificazione fiscale, darebbe opportuno che tali chiarimenti arrivassero in tempi brevi.