mercoledì 10 ottobre 2012

Recesso da studio professionale, fiscalità diretta dell’indennità

di Michele BANA

L’imponibilità dell’indennità dal recesso è disciplinata, in primo luogo, dall’art. 17, co. 1, lett. d), del Tuir, che contempla la facoltà di tassazione in forma separata (quadro RM del modello Unico), qualora siano trascorsi più di cinque anni – rispetto alla data di costituzione dell’associazione professionale – dal momento dell’esercizio del diritto di recesso. A prescindere dal regime impositivo applicato, deve essere, in ogni caso, osservata la prescrizione di cui al successivo art. 20-bis del D.P.R. n. 917/1986, che richiama l’adozione delle disposizioni, ove compatibili, previste dall’art. 47, co. 7, del Tuir, “indipendentemente dall’applicabilità della tassazione separata”. Sul punto, si rammenta che il reddito in parola – avente natura professionale (CC.MM. n. 6/E/2006, par. 7.12, e n. 98/E/2000, par. 1.5.7., e R.M. n. 127/E/1995) – è determinato come differenza tra le somme ricevute ed il costo fiscale della partecipazione: il reddito in parola rileva esclusivamente per la parte che non costituisce la mera restituzione dell’apporto del professionista e, quindi, limitatamente all’avviamento riconosciuto al professionista. In altri termini, non è ritenuta soggetta ad imposizione la parte di indennità corrispondente alla quota iniziale di conferimento, nonché quella relativa agli utili già imputati per trasparenza, così come già sostenuto, a suo tempo, dalla norma di comportamento ADC n. 111/1991.
La corresponsione della suddetta indennità di recesso costituisce, in capo all’associazione professionale, un costo deducibile (C.M. n. 98/E/2000, paragrafo 1.5.7), limitatamente all’importo imponibile per l’associato.
Per quanto concerne, invece, l’eventuale ritenuta alla fonte da applicare all’atto del pagamento della predetta indennità di recesso (art. 25, co. 1, del D.P.R. n. 600/1973), non sussistono specifici orientamenti di prassi, successivi alla modifica dell’art. 54 del Tuir, operata dal D.L. n. 223/2006. La soluzione deve essere ricercata nella qualificazione della fattispecie, che – così come rilevato dall’Amministrazione Finanziaria (R.M. n. 142/E/2008) – rappresenta “una quota aggiuntiva idonea a tener conto dell’apporto dato dal socio recedente all’acquisizione di clientela”, disciplinata dal co. 1-quater della disposizione, quale speciale corrispettivo imponibile, analogamente a quello derivante dalla cessione di elementi immateriali, e non formalmente un compenso. In passato, l’Agenzia delle Entrate – in assenza di una specifica disposizione di legge, ora contenuta nel citato comma – aveva sostenuto che costituissero compensi per “obblighi di fare, non fare o permettere” (R.M. n. 108/E/2002), ovvero dei redditi diversi, con la conseguente operatività della ritenuta fiscale, sebbene non espressamente riportata dall’Amministrazione Finanziaria: la cessione di clientela viene ancora, quindi, ricompresa in tale ambito, a prescindere dalla predetta evoluzione normativa, che li colloca ora nella sfera professionale, con la conseguente applicazione della ritenuta d’acconto del 20,00%. In senso conforme, la giurisprudenza di legittimità, secondo cui, con riferimento alla clientela, non è configurabile una cessione in senso tecnico – essendo necessario il conferimento di un nuovo incarico dal cliente al cessionario, in virtù del rapporto personale e fiduciario – ma un complessivo impegno del cedente a favorire la prosecuzione dell’originario rapporto, tra i propri clienti e l’acquirente (Cass. n. 2860/2010). Analogamente, sembrerebbe allineata anche la posizione della DRE Liguria, riportata nella “Guida fiscale per i giovani avvocati” del 26 maggio 2010, secondo cui “i compensi di qualsiasi natura che costituiscono componenti positivi del reddito professionale sono sempre soggetti a ritenuta alla fonte nella misura del 20 per cento del loro ammontare”. Il condizionale è d’obbligo in quanto segue una puntuale elencazione delle tipologie di compensi, che non comprende i corrispettivi dalla cessione di clientela, richiamati, invece, successivamente e separatamente: “in aggiunta agli elementi di reddito indicati, più propriamente collegati all’esercizio della professione, il D.L. n. 223/2006 ha dato rilevanza anche […] ai corrispettivi percepiti per la cessione della clientela […], comunque riferibili all’attività artistica e professionale”. È pur vero che il documento fornisce, poi, l’indicazione delle somme espressamente escluse dall’applicazione della ritenuta d’accordo, circoscritte ai rimborsi da anticipazioni ed ai contributi integrativi addebitati al cliente. Si consideri, inoltre, la Circolare n. 1/IR/2008, emanata dall’Istituto di Ricerca dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili, nella quale i corrispettivi in parola vengono collocati all’interno dei redditi di lavoro autonomo, senza, tuttavia, ricomprenderli espressamente tra i “compensi”.
L’adozione del regime naturale della tassazione separata consente, inoltre, di escludere l’indennità dall’imposizione contributiva.

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