di Sandro CERATO
Con la C.M. 20.9.2012, n. 35/E, l’Agenzia delle Entrate, rispondendo ad alcuni quesiti, ha fornito interessanti chiarimenti in merito alle novità introdotte in materia di Iva dalla Legge 15.12.2011, n. 217 (Legge Comunitaria 2010), con decorrenza dalle operazioni effettuate dal 17 marzo scorso. Focalizzando l’attenzione sulla questione degli adempimenti connessi all’acquisizione di servizi presso fornitori soggetti passivi d’imposta in altro Stato, a seguito delle modifiche apportate dalla predetta Legge n. 217/2011, per le prestazioni di servizi generiche, di cui all’art. 7-ter, del DPR 633/72, ricevute da soggetti passivi Iva in altri Stati Ue, il committente nazionale, in qualità di debitore del tributo, ai sensi dell’art. 17, co. 2, del DPR 633/72, deve integrare il documento del prestatore comunitario, e non emettere autofattura, applicando in buona sostanza le medesime regole già previste per gli acquisti intracomunitari di beni.
La regola generale, poc’anzi indicata, vuole che il soggetto passivo italiano destinatario di una prestazione territorialmente rilevante ai fini Iva in Italia, resa da un soggetto stabilito in un altro Stato, sia tenuto all’emissione di autofattura ai sensi dell’art. 17 comma 2 del DPR 633/72. In buona sostanza, poiché le disposizioni che regolano la territorialità delle prestazioni di servizi sono previste nell’ambito delle disposizioni di cui al DPR 633/72, le modalità di applicazione dell’imposta devono seguire le regole ivi previste. Da ciò deriva che per l’applicazione del “reverse charge”, ossia l’applicazione dell’imposta da parte del committente in luogo del prestatore, deve avvenire con l’emissione di un’autofattura, e non con l’integrazione della fattura del fornitore comunitario, in quanto tale ultima possibilità è prevista solamente nell’ambito delle disposizioni che regolano la cd. Iva intracomunitaria”, e quindi solamente per gli acquisti intracomunitari di beni.
La questione era già stata affrontata dall’Agenzia delle Entrate nella circolare n. 12/E del 12 marzo 2010, e confermata nella successiva C.M. n. 37/E/2011, in cui è stato, tra l’altro, precisato che il committente italiano che riceve una fattura da un operatore UE per prestazioni “generiche”, dovendo assolvere ai relativi obblighi IVA in applicazione del principio dell’inversione contabile, può, in luogo dell’emissione dell’autofattura, procedere all’integrazione della fattura emessa dal prestatore. Sostanzialmente i tecnici dell’Agenzia, preso atto che spesso il meccanismo dell’autofatturazione risulta di più difficile gestione contabile per le aziende italiane, hanno voluto prevedere la facoltà per il committente di ricorrere alla forma dell’integrazione del documento emesso dal prestatore comunitario, ai sensi degli artt. 46 e 47 del D.L. n.331/93, in luogo dell’emissione dell’autofattura. Nel medesimo documento di prassi l’Agenzia ha chiarito che la facoltà di integrare la fattura del fornitore estero, in luogo dell’emissione dell’autofattura, è una facoltà prevista esclusivamente per quelle prestazioni di servizio che presentano i seguenti requisiti:
- sono rilevanti ai fini Iva in Italia, ai sensi dell’art. 7-ter, del DPR 633/72;
- il prestatore è un soggetto passivo d’imposta in altro Stato membro.
Come anticipato, l’art. 8 della Legge n. 217/2011 interviene modificando l’art. 17, co. 2, del DPR n. 633/72, aggiungendo il seguente periodo: “Nel caso delle prestazioni di servizi di cui all'articolo 7-ter rese da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro dell'Unione, il committente adempie gli obblighi di fatturazione e di registrazione secondo le disposizioni degli articoli 46 e 47 del decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n.427, e successive modificazioni”. In buona sostanza, la legge comunitaria 2010 introduce una deroga alla regola generale esposta in precedenza, in ragione della quale in presenza dei seguenti requisiti:
- servizi generici di cui all’art. 7-ter,
- resi da un soggetto passivo d’imposta in altro Stato membro,
il committente adempie agli obblighi di fatturazione e di registrazione seguendo le medesime regole previste per gli acquisti intracomunitari di beni, di cui agli artt. 46 e 47 del D.L. n. 331/93. Secondo tali disposizioni, quindi, il committente nazionale procede come segue:
- la fattura relativa all'acquisto del servizio, emessa dal prestatore comunitario, deve essere numerata e integrata dal committente con l'indicazione del controvalore in euro del corrispettivo e degli altri elementi che concorrono a formare la base imponibile dell'operazione, espressi in valuta estera, nonché dell'ammontare dell'imposta, calcolata secondo l'aliquota dei beni. Nella particolare ipotesi in cui si tratti di servizi senza pagamento dell'imposta o non imponibile o esente, in luogo dell'ammontare dell'imposta nella fattura deve essere indicato il titolo unitamente alla relativa norma;
- le predette fatture, previa integrazione nei modi anzidetti, entro il mese di ricevimento ovvero anche successivamente ma comunque entro quindici giorni dal ricevimento, e con riferimento al relativo mese, devono essere annotate distintamente nel registro di cui all'art. 23 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, secondo l'ordine della numerazione, con l'indicazione anche del corrispettivo delle operazioni espresso in valuta estera, nonché devono essere annotate distintamente, anche nel registro di cui all'articolo 25 del DPR 633/72.
Come precisato dall’Agenzia delle Entrate con la C.M. 35/E, il richiamo all’art. 46 del D.L. n. 331/93, ad opera dell’art. 8, lett. g), della Legge n. 217/2011, comporta altresì l’applicazione del co. 5 della disposizione stessa, secondo cui se il committente nazionale:
- non riceve la fattura da parte del prestatore Ue entro il mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, il committente stesso deve procedere ad emettere entro il mese seguente, in unico esemplare, la fattura con l'indicazione anche del numero di identificazione, attribuito agli effetti dell'imposta sul valore aggiunto, al cedente dallo Stato membro di appartenenza;
- se riceve una fattura indicante un corrispettivo inferiore a quello reale deve emettere fattura integrativa entro il quindicesimo giorno successivo alla registrazione della fattura originaria.
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